Calzada Marcelo Alejandro
Tribunal Fiscal de Apelación

Fecha de sentencia: 27/09/2001
Expediente N° 2306-31867/94


Señor
Representante Fiscal
Su Despacho

Notifico a usted que en el expediente N° 2306-31867/94, caratulado “Calzada Marcelo Alejandro” la Sala II del Excmo. Tribunal Fiscal de Apelación ha dictado sentencia que dice así: “La Plata, 27 de setiembre de 2001. Autos y Vistos: … Y Resultando: … Y Considerando… Por ello, se resuelve: 1°) Hacer lugar parcialmente al recurso de apelación deducido a fojas 197/199 y vuelta por el Escribano Marcelo Alejandro Calzada contra la Resolución n° 4-0037/98, emanada de la Gerencia de Inspección III de la Dirección Provincial de Rentas. 2°) Disponer que la citada Dirección practique la pertinente liquidación y dicte nuevo pronunciamiento con ajuste a las pautas establecidas en el Considerando II, dentro de los veinte (20) días a partir de que quede firme esta sentencia y el ente reciba los autos, bajo apercibimiento de resolver –en cuanto correspondiente- sobre la base de la que practique el accionante una vez vencido dicho plazo. Regístrese, notifíquese y devuélvase.

Firmado: Dr. Néstor Hugo Laugle. Vocal. Dra. Silvia Inés Wolcan. Vocal. Dra. Dora Mónica Navarro. Vocal. Ante mí: Dra. Rosa Elena Carbonell, secretaria interina.
Queda usted notificado.

La Plata, 28 de setiembre de 2001.

Se acompaña copia autenticada de la sentencia.

La Plata, 27 de setiembre de 2001

Autos y vistos:

El expediente 2306-31867, año 1994, caratulado “Calzada Marcelo Alejandro”.

Y resultando:

Que efectuada verificación al sujeto pasivo del epígrafe, quien desarrolla la actividad de Escribano (83200-02), con domicilio fiscal en calle 63 n° 2641 de la ciudad de Necochea, Partido del mismo nombre, en su carácter de contribuyente del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, en el que se encuentra inscripto con el n° 20-BMN-10858345-1, CUIT 20-10858345-3, la labor fiscalizadora desarrollada conduce –previa vista de las diferencias (fs. 102 y vuelta) y descargo formulado por el contribuyente (fs. 103/104)-, al dictado por la Dirección Fiscalización de la Dirección Provincial de Rentas, con fecha 16 de octubre de 1998, de la Resolución n° 215/VI/98 (fs. 106/108 y vta.) de inicio del procedimiento determinativo y sumarial, acto que notificado (fs. 118/120 y vta.) motiva la presentación del descargo que luce a fs. 121/125, al que se acompaña –en fotocopia simple- la documental obrante a fs. 126/170.

Que a fs. 172/173 se procede al dictado por la Gerencia de Inspección III dependiente de la Dirección Fiscalización, de la Dirección Provincial de Rentas, de la Resolución n° 3-0047/98, mediante la cual se declara cerrado el procedimiento determinativo y sumarial. Notificada esta última (fs. 180), la misma dependencia precedentemente mencionada procede al dictado de la Resolución n° 4-0037/98 (fs. 182/186), Mediante ella determina las obligaciones fiscales correspondientes al Impuesto sobre los Ingresos Brutos de Marcelo Alejandro Calzada por el ejercicio de su actividad de Escribano (83200-02) en lo referente a los períodos 1990 a 1995 (Enero a Diciembre) y 1996 (Enero a Junio) en concordancia con la actividad, ingresos, bases imponibles, alícuotas, pagos y demás consideraciones referentes a su tratamiento tributario, reflejadas en Planillas de Liquidación obrantes a fs. 52/64 (Formularios R-113) y a fs. 66(84 (Formularios R-222). Las diferencias surgen de la falta de pago de los importes correspondientes en concepto del gravamen referido, cuyo monto asciende a pesos cinco mil quinientos catorce con treinta y dos centavos ($5.514,32), conforme al detalle que efectúa y deberá ser abonada con más los accesorios establecidos en el art. 75 del Código Fiscal, T.O. 1996 y concordantes de años anteriores, calculados a la fecha de su efectivo pago (arts. 1° y 2°). Aplica al mencionado contribuyente una multa equivalente al diez por ciento (10%) del impuesto omitido, de acuerdo a lo prescrito por el art. 52 del Código Fiscal (T.O. 1996; art. 3°).

Que, notificado el acto (fs. 193/194), el interesado deduce recurso de apelación (fs. 197/199 y vuelta).

Que a fs. 203 la Dirección eleva las actuaciones a esta instancia, de conformidad a las previsiones del art. 97 del Código Fiscal, modificado por Ley 11.796, siendo recibidas el día 23 de febrero de 1999 (fs. 203 vta.).

Que el 23 de marzo de 1999 (fs. 204), el Cuerpo dispone hacer saber lo establecido mediante Acuerdo Extraordinario número 195 (B.O. del 5, 8 y 9 de marzo de 1999), notificándose la respectiva providencia mediante cédula (fs. 205).

Que a fs. 206, atento lo resuelto por el Acuerdo Extraordinario número 204, se reanuda el trámite de autos, poniendo en conocimiento de las partes que conocerá en la causa la Sala II y su integración, circunstancias que se notifican a las partes (fs. 207/208).

Que, habiendo quedado consentida la integración de la Sala que entenderá en la causa, se da traslado a la Representación Fiscal (fs. 213) para que conteste los agravios y –en su caso- oponga excepciones (art. 98 del Código Fiscal, T.O. 1999), obrando a fs. 217/220, el escrito de responde a los agravios del apelante.

Que, a fs. 227 se tiene por contestado en término el traslado precedentemente individualizado, y se dispone como medida para mejor proveer (art. 20 inciso a., acápite 1, del Decreto-Ley n° 7603 y sus modificatorias), la designación de un profesional contador para que, en carácter de adscripto al Tribunal, realice la pericia que le será encomendada. En el mismo acto, se fija la audiencia, notificándose a las partes la respectiva providencia, mediante cédulas que lucen a fs. 228/229. Aceptado el cargo por el perito designado (fs. 232), a fs. 234/250 se agrega el informe presentado por el mismo, efectuándose su notificación mediante cédulas de fs. 252/253.

Que, ulteriormente (fs. 254), se dicta providencia por la cual, no habiendo las partes contestado el traslado conferido del informe pericial, se llama autos para sentencia (art. 102 del Código Fiscal, T.O. 1999), circunstancia que, notificada en forma (fs. 255/256) ha quedado consentida.

Y considerando:

I.- Que al tiempo de atacar la Resolución n° 4-0037/98, el recurrente centra sus agravios en los aspectos que se mencionan a continuación.

Que resulta evidente el error interpretativo de la autoridad de aplicación, tanto en lo que se refiere al texto legal que aplica como a la correcta acepción de los vocablos que utiliza. Sostiene en tal aspecto que la autoridad de aplicación fundamenta su decisión en el hecho que debe computarse como ingreso de la actividad que ejerce, el importe que percibe de sus clientes en concepto de sellados abonados por la reposición de los certificados de dominio, inhibiciones, catastro, Derecho de Oficina Municipal y sellados de Actuación Notarial, dado que para determinar el ingreso sólo pueden deducirse los conceptos taxativamente enunciados en el art. 149 del Código Fiscal que según la resolución cuestionada resulta ajeno a su actividad.

Que, a su juicio, una lógica interpretación del texto fiscal debe llevar a la conclusión de que la palabra “ingreso”, base de toda esta normativa, se refiere expresamente, como la palabra lo indica, a todo importe o contraprestación que se agrega al patrimonio del contribuyente como resultado de su actividad y que pasa a incrementarlo, ya que de lo contrario el impuesto dejaría de serlo sobre ingresos para pasar a ser un impuesto al capital por cuanto en tal caso sería el patrimonio del contribuyente el utilizado para su determinación y no como el impuesto lo exige su “ingreso”. Para graficar lo que sostiene, transcribe parcialmente el art. 148 del Código Fiscal y remata sosteniendo: “…ingreso significa enriquecimiento, diferencia en más en el patrimonio del contribuyente como resultado de su actividad y en el caso específico de la actividad notarial la retribución por la actividad ejercida.”

Que, erróneamente, en la resolución recurrida se considera ingreso a lo que es solamente reembolso por parte del cliente de una suma que el Escribano ha sufragado por su cuenta y cargo, ya que por imposición del mismo Fisco el otorgamiento de una escritura debe ser precedido por informes a obtener de reparticiones estatales. Agrega que como es de uso y costumbre, el Notario puede requerir del cliente un anticipo para tales gastos o adelantar por cuenta del cliente el importe necesario y una vez cumplido el acto encomendado procede a través de la facturación, en un caso a rendir cuenta al cliente de la inversión de fondos adelantados o en el restante a percibir del mismo los importes que adelantó de su peculio, que en tal forma le son reembolsados por el requirente de su actividad. Señala que en modo alguno pueden considerarse estos conceptos como ingresos para el Notario, quién en la emergencia, ha actuado de conformidad con lo dispuesto por el art. 149 inc. c) del Código Fiscal, ya que –sostiene- debe entenderse a la Notarial como actividad similar a las allí enumeradas, atento a que el Notario efectúa gastos por cuenta de terceros (los intervinientes en el acto notarial), necesarios para cumplimentar con el servicio solicitado y que luego procede a cobrar a los mismos.

Que también se agravia en tanto la resolución determinativa no ha discriminado los ítems correspondientes a los diversos supuestos contemplados en la misma, lo que no le ha permitido cumplimentar con aquellos rubros de tal determinación en los que existe conformidad de su parte en el pago, como son los referentes a diligenciamientos y a diferencias en más por el sellado de Actuación Notarial utilizado conforme a la reglamentación notarial respectiva.

Que, por último, se agravia de lo que considera omisión por parte de la Autoridad de Aplicación, en cuanto sostiene que habiendo abonado en los distintos períodos importes superiores a los que correspondían en concepto de Ingresos Brutos sobre los honorarios percibidos, debía considerarse contablemente el monto de tales pagos en más, que debieron ser –a su juicio- pagos a cuenta del omitido. Considera que resultando ello de la misma actuación de la autoridad de aplicación, deberá procederse a su determinación, restando su importe del monto de lo que se reconoce adeudar a fin de su correcta cancelación.

Que, como colofón de los agravios expuestos, considera que la determinación impositiva que se recurre viola la garantía de inviolabilidad de propiedad establecida por el art. 17 de la Constitución Nacional, así como que en los hechos implica una confiscación de bienes, atento que se le manda pagar sobre bienes que integran su patrimonio. Por ello, concluye formulando reserva del caso federal previsto por el art. 14 y concordantes de la Ley 48.

II.- Que, a su turno, la representación Fiscal refuta los agravios y –en consecuencia- solicita la confirmación de la resolución atacada.

Que, a su entender, los conceptos que según el apelante deberían ser deducidos de la base imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos objeto del gravamen, forman parte integrante de los ingresos que el mismo obtiene por su actividad y por lo tanto deben ser considerados a efectos de la integración de la base imponible.

Que ello resulta de las disposiciones del Código Fiscal –T.O. 1996 y concordantes de años anteriores-, el que en su artículo 148b expresa que “salvo expresa disposición en contrario, el gravamen se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada”.

Que, asimismo, el artículo 149 del citado cuerpo, enuncia en forma taxativa los conceptos que pueden deducirse de los ingresos y que, por tanto, no forman parte de la base imponible.

Que, de lo expuesto se desprende que no puede sostenerse la “no gravabilidad” de los conceptos objeto de análisis, a la luz de la normativa vigente.

Que, respecto al segundo agravio expuesto por el apelante, donde aduce que la falta de discriminación de los ítems correspondientes contemplados en la resolución sancionatoria, le impidió cumplimentar con lo dispuesto en el artículo 93, segundo párrafo, del Código Fiscal, comienza transcribiendo el texto de la norma citada: “A tal efecto será requisito de admisión de cualquiera de los recursos mencionados que el contribuyente regularice su situación fiscal en relación a los importes que se le reclaman y respecto de los cuales preste su conformidad.

Que, por lo tanto –señala- debe desestimarse dicho agravio debido a que, estableciendo la norma transcripta un requisito de admisibilidad de los recursos de reconsideración y apelación, el mismo carece de sustento.

Que, por otra parte, se deja expresado que los ítems que conforman la liquidación practicada por la Autoridad de Aplicación se encuentran volcados en forma detallada en las actas de verificación y ajuste que forman parte integrante de la Resolución Determinativa atacada y que en el expediente se encuentran glosadas a fs. 52/64 (formulario R-113) y a fs. 66/84 (formulario R-222).

Que, al respecto debe recordarse que las Actas de Verificación que sustentan y forman parte integrante de la Resolución Determinativa, gozan de presunción de validez y sólo pueden ser objetadas a través de alegaciones debidamente probadas por quien intenta impugnarlas.

Que, finalmente y en referencia al tercer agravio, donde el apelante alega una presunta violación a garantías de orden constitucional, corresponde destacar –en primer término- que la Dirección Provincial de Rentas debe sujetarse estrictamente a lo dispuesto en el texto aplicable al caso, encontrándose inhabilitada para apartarse de las normas jurídicas vigentes en la materia y –más aún- para declarar su inconstitucionalidad (artículo 12 de Código Fiscal –T.O. 1996- y artículo 14, primera parte, del Decreto-Ley 7603/70 y modificatorias). Cita doctrina y precedentes de este Tribunal en aval de su postura.

Que, de lo expuesto concluye que la Dirección Provincial de Rentas se ha ceñido estrictamente a la aplicación de las normativas del Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires y ello es así por cuanto al poder administrador y a sus organismos administrativos no les corresponde juzgar sobre la validez de las leyes, sino aplicarlas.

Que, en virtud de lo reseñado, solicita la confirmación de la resolución atacada.

III.- Que, en atención a los planteos de las partes, corresponde a la Sala decidir si se ajusta a derecho la Resolución n° 4-0037/98 apelada, en tanto determina las obligaciones fiscales del Escribano Marcelo Alejandro Calzada y le aplica multa equivalente al diez por ciento (10%) del impuesto omitido.

Que en orden a precisar los alcances del recurso en tratamiento, cabe recordar que el apelante se agravia –fundamentalmente- de que las diferencias de impuesto detectadas en la determinación, reconocen origen en el hecho que el ente fiscal considera determinados gravámenes o tributos que el escribano debe abonar por el cliente en el ejercicio de su actividad, como asimismo los gastos en folios de seguridad u honorarios de diligenciamiento, como parte integrante de la base imponible, circunstancia que –por los argumentos que al respecto vierte- considera errónea.

Que, en aras de posibilitar el pronunciamiento de la Sala, no está demás recordar algunos conceptos y precisiones acerca del gravamen que se trata. Bulit Goñi señala que en la mayoría de los tributos, como el Impuesto a las Ganancias, existe una coincidencia, superposición o identidad entre el aspecto objetivo del hecho imponible, como es la obtención de la ganancia dentro del ejercicio, y la unidad elegida para su medición, que es la misma ganancia. Por lo expuesto, se dice que la base imponible representa uno de los elementos constitutivos del hecho imponible, originado en la necesidad de cuantificar dicho presupuesto de hecho, a fin de aplicar sobre esa cantidad el porcentaje o la escala progresiva cuya utilización dará como resultado el importe del impuesto. Pero en el impuesto sobre los Ingresos Brutos, en cambio, sostiene Goñi, ambas nociones aparecen conceptualmente separadas aunque no desvinculadas. Mientras el hecho imponible está constituido por el ejercicio habitual y a título oneroso o con propósito de lucro de una actividad dentro de un territorio, la base imponible, es decir, la materia utilizada para medir monetariamente la obligación tributaria resultante del encuadre en dicha situación, son los ingresos brutos derivados de sea actividad. El legislador –añade- ha tomado a los ingresos brutos como in índice para medir el volumen de la actividad cuyo ejercicio está sujeto al impuesto (autor citado “Impuesto sobre los Ingresos Brutos”, Editorial Depalma, 2da. Edición, Bs. As., agosto de 1997, págs. 105/106).

Que, en esa línea de pensamiento, en nuestra Provincia el hecho imponible está definido en el art. 143 del Código Fiscal (T.O. 1996 y concordantes anteriores) como el ejercicio habitual y a título oneroso en jurisdicción de la Provincia de Buenos Aires, del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras y servicios, o de cualquier otra actividad a título oneroso –lucrativo o no- cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, incluidas las sociedades cooperativas y el lugar donde se realice (zonas portuarias, espacios ferroviarios, aeródromos y aeropuertos, terminales de transporte, edificios y lugares de dominio público y privado y todo otro de similar naturaleza). Para determinar la habitualidad deberá considerarse la índole de las actividades que dan lugar al hecho imponible, el objeto de la empresa, profesión o locación y los usos y costumbres de la vida económica (art. 144 del cód. cit. y cctes. anteriores). El art. 146 (y cctes. anteriores) determina las operaciones realizadas dentro del ámbito de la Provincia en forma habitual o esporádica que serán consideradas alcanzadas por el impuesto (v.gr. profesiones liberales). El mismo código define la base imponible del impuesto; el principio general indica que el mismo recae sobre los ingresos brutos devengados durante el periodo fiscal por el ejercicio de la actividad gravada. En ese orden “… se considera Ingreso Bruto el valor o monto total –en valores monetarios, en especies o en servicios- devengados en concepto de ventas de bienes, de remuneraciones totales obtenidas por los servicios, la retribución por la actividad ejercida, los intereses objetivos por préstamos de dentro o plazo de financiación o, en general, el de las operaciones realizadas…” (art. 148 y cctes. anteriores al definir la base imponible). Es sobre tales ingresos que se debe aplicar la alícuota a efectos de proceder a cuantificar el tributo.

Que, siguiendo en esta parcela al autor antes citado y transcribiendo sus palabras, diremos que así definida la noción de ingresos brutos es sumamente amplísima e irrestricta “…si ella no hubiese sido objeto de ningún tipo de condicionamientos, su inteligencia natural conduce a englobar en ella a todas las sumas que ingrese el sujeto por cualquier concepto, de manera transitoria o definitiva, para sí o para ser entregadas a otro, etc. Pero eso no es la noción, y nunca lo fue, a que hace referencia el impuesto que tratamos como pauta para la medición de la importancia de la actividad cuyo ejercicio grava…” (autor y obra sit., pág. 108).

Que existe un principio general en esta materia, señala el mencionado autor, que precisa dentro de esa amplísima noción, el concepto de ingreso bruto gravado “…El principio general establece que es ingreso bruto gravado aquel que constituye una contraprestación o retribución por el ejercicio de la actividad sujeta a impuesto…”, indicando como consagración legislativa de esta doctrina el art. 148 del Código Fiscal de esta Provincia, en obvia alusión al texto ordenado 1996) obra cit., pág. 108). Continúa luego señalando que sobre todos los ingresos que encuadren dentro de la noción apuntada, y sólo sobre ellos, se debe aplicar la alícuota pertinente para establecer el monto del impuesto a tributar y todos aquellos que no encuadren en ese concepto quedan al margen de la tributación (autor y ob. cit., pág. 110). Resulta así que no todo ingreso cae bajo la percusión del impuesto: sólo el que sea una efectiva retribución o contraprestación por el ejercicio de la actividad gravada.

Que, en el caso que se analiza, la competencia funcional material del profesional interviniente abarca, por su propia naturaleza, diversos aspectos, actuación fedataria, profesional, complementaria, protocolar y extraprotocolar. Cuando se trata de actos propios de su ministerio, respecto de los cuales realiza un trabajo para los que lo emplean, actuando en el protocolo, es un locador de obra. En cambio, hay gestiones que el escribano cumple en calidad de mandatario, como cuando paga impuestos o estudia títulos (CNCiv., Sala D, noviembre 16/960, LL, 100-668; Cciv. 2ª. Cap., julio 20/949, LL. 56-17).

Existen, asimismo, tareas que realiza el notario que le son impuestas por la Ley Orgánica del Notariado en calidad de “deber notarial”, como es la de tener a la vista, toda vez que haya de autorizar documentos relacionados con la transmisión y constitución de derechos reales sobre inmuebles, los certificados vigentes exigidos por las leyes registrales y de catastro nacional, sin perjuicio de os demás que corresponda conforme a la legislación vigente” (Decreto –Ley 9020/78, T.O. por Decreto n° 8527/86, art. 35 inc. 13). Correlativamente, el art. 22 de la Ley de Registro de la Propiedad de la Provincia de Buenos Aires (Decreto-Ley n° 11.643/63 ratificado por Ley 6736), establece que no podrá “…autorizar títulos de transmisión, constitución o modificación de derechos reales sobre inmuebles sin haber tenido a la vista el título que debe servirle de referencia, debidamente inscripto en el Registro de la Propiedad, así como certificado expedido a tal efecto por dicha oficina, en el que conste la situación jurídica de los bines y de las personas. La reglamentación deberá expresar la forma como ha de solicitares e informarse este certificado y el término de su validez, que no podrá ser inferior de quince (15) días. Las escrituras públicas deberán consignar el número, fecha y constancias que resulten del certificado”.

Que, en el ejercicio de esa actividad, el escribano debe abonar las respectivas tasas retributivas de servicios para la tramitación de los mencionados certificados (catastral, de dominio, de anotaciones personales –inhibiciones, etc.-, de deuda en concepto de servicios sanitarios); tasa de inscripción de matrícula y minutas previstas todas ellas en el Código Fiscal y en la pertinente Ley Impositiva Anual, sin perjuicio de las tasas especiales contempladas en la Ley 10.295 y modificatorias (por la que se faculta al Ministerio de Economía par celebrar con el Colegio de Escribanos de la Provincia de Buenos Aires un convenio de colaboración técnica especializada) por la tramitación de certificados de inexistencia de deudas municipales (Decreto-Ley n° 7.438/68); como asimismo los denominados Derechos de Oficina Municipales y Derecho de Oficina Sanitarios”. Todos esos tributos y otros que debiere afrontar el mencionado profesional como consecuencia de los actos notariales que autorizare a requerimiento de las partes otorgantes del respectivo negocio jurídico, deben ser afrontados por estos últimos, habida cuenta que se trata de un costo originado por la facción del respectivo instrumento (ver asimismo Arancel Notarial-Ley 6925 y actualización mencionada infra; art. 19).

Que todo lo antedicho evidencia que los referenciados gravámenes no integran la base imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos, sin que obste a ello lo alegado por la Representación Fiscal, en el sentido que no constituye un supuesto contemplado en el art. 149 del Código Fiscal (T.O. 1996 y cctes. de años anteriores). Ello así por cuanto en el supuesto que se analiza, como se sostuvo precedentemente, cuando el escribano abona tributos que recaen sobre las partes otorgantes, actúa como mandatario de los mismos, originándose un caso de no sujeción al tributo. De manera tal que el espíritu del art. 148 del código citado se traduce en gravar los ingresos remunerativos y no los percibidos por cuenta ajena en concepto de tributos y en cumplimiento de una obligación legal.

Que distinta es la conclusión a que se arriba respecto de los honorarios de gestoría, diligenciamientos, sellados de actuación notarial y folios de seguridad de actuación notarial. En el primer caso, los denominados “honorarios de gestoría o gastos den diligenciamientos” no son deducibles por cuanto la Ley 6925 (arts. 12, 13, 19, 21 y cctes.) y su actualización por Resolución General del Consejo Directivo del Colegio de Escribanos de la Provincia de Buenos Aires, de fecha 22 de marzo de 1991, vigente a partir del día 25 del mismo mes y año, contempla el arancel por diligenciamiento que pueden percibir los escribanos, razón por la cual los mismos integran la base imponible, En cuanto a los gastos efectuados por los escribanos en concepto de sellados de actuación notarial y folios de seguridad de actuación notarial, constituyen un costo que debe soportar el escribano como propio de su profesión. Por ende, de haberse facturado los mismos a los clientes, se los debe tratar como componentes del honorario y, como tales, integrando la base imponible del gravamen en análisis.

Que la elucidación del tema y la necesidad de atribuir precisión a todo aquello que debía ser materia de decisión, motivó que se dispusiera a fs. 227 la producción –como medida para mejor proveer- de prueba pericial contable. Dicha medida aparece cumplida a fs. 233/250 y vuelta, manifestándose la tarea del informe de la perito interviniente.

Que de dicho quehacer, concretado a partir de la documentación que fuera puesta a disposición de la actuante y que ella detalla, resulta: 1°) Los honorarios percibidos por el notario durante el período enero a diciembre de 1990/1995 y enero a junio –inclusive- de 1996 (Anexo I; fs. 240/241); 2°) Lo percibido en concepto de tasas retributivas de servicios y/o contribuciones especiales de carácter provincial y por otros conceptos, según informa la propia experta (honorarios de gestoría, estudio de títulos, diligenciamientos, folios de seguridad, etc.) (Anexos II y III; fs. 242/243); 3°) Lo abonado por los conceptos enunciados en el punto anterior, en los mismos períodos (se trata conjuntamente con dicho punto; ver Anexos II y III citados); 4°) Acogimiento del contribuyente al régimen de la Ley n° 12.233, formalizada el día 28-05-99 ante la Municipalidad de Necochea (fs. 238 y fs. 249/250 y vlta.). Débese poner de resalto –además- que habiéndose conferido traslado del informe a las partes, el cometido cumplido no ha recibido ninguna observación, tanto en lo referente a su realización como en lo relativo a los resultados alcanzados (ver fs. 252/254).

Que, por ende, debe ser modificada la determinación de las obligaciones fiscales del contribuyente efectuada por la resolución apelada, conforme a lo que hasta aquí se ha decidido, circunstancia que apareja establecer una nueva diferencia de impuesto.

Que analizada la declaración jurada de Acogimiento al Régimen de Regularización Ley 12.233 (fs. 249/250), y comparando las cifras del impuesto determinado por la inspección, con los montos por el mismo concepto declarados pro el contribuyente en oportunidad del referido acogimiento, se conluye que deben quedar firmes los importes pagados por los períodos 01/90, 02/90, 03/90, 05/90, 06/90 y 06/91. Asimismo deberá verificarse la legitimidad de los importes abonados con fecha 28-08-96, de conformidad a la Planilla de Comprobación de Pagos de fs. 45, reiterada en copia certificada a fs. 96, registrados en la base de datos del Municipio de Necochea (ver fs. 46/47 y fs. 97/98). Ello así por cuanto, de verificarse dicha legitimidad, con las diferencias abonadas a través del acogimiento que ilustran las fs. 249/250, también habrían quedado canceladas las diferencias de impuesto reclamadas por los periodos 04/90, 01/91, 02/91, 03/91, 04/91 y 05/91.

Que, con el objeto de hacer efectivo el crédito fiscal sin necesidad de recurrir a la vía judicial, mediante el art. 48 de la Ley 12.233 –Impositiva para 1999- se autorizó al Poder Ejecutivo, exclusivamente durante el ejercicio 1999, a extender la facultad conferida por el art. 85 del Código Fiscal –Ley 10.397 (T.O. 1996) y modificatorias- a los supuestos de deudas que no podrían regularizarse espontáneamente en el marco de dicha normativa en razón de encontrarse intimadas o en discusión administrativa o judicial, incluso en instancia de apremio. A su turno, mediante Decreto n° 321/99 (B.O. del 02-03-99), vigente a partir del 1° de marzo de 1999 (art. 18), se estableció un régimen de facilidades de pago general y temporario para aquéllos contribuyentes que se presentaran hasta el 31 de mayo de 1999 a regularizar sus obligaciones tributarias, cuya Autoridad de Aplicación sea la Dirección Provincial de Rentas y que hubieran vencido hasta el 30 de setiembre de 1998 (art. 1°). Ejerciendo la facultad conferida mediante el art. 17 del Decreto n° 321/99, la Dirección Provincial de Rentas dictó la Disposición Normativa Serie “B” n° 06/99, cuyo artículo 5° en lo pertinente, dispone: “… La suscripción del formulario de acogimiento implicará la renuncia a los recursos que se hubieren interpuesto en la medida de los importes que se reconoce adeudar”.

Que, en virtud de haberse interpuesto el recurso de apelación el día 21 de enero de 1999 (fs. 197/199 y vlta.), habiéndose presentado la pertinente declaración jurada de acogimiento a la moratoria el 2 de mayo de 1999 (fs. 249/250 y vlta.), debe tenerse por desistido el recurso de referencia con respecto a los importes y periodos que se analizarán supra (01/90, 02/90, 03/90, 05/90, 06/90 y 06/91) y eventualmente canceladas las diferencias reclamadas por los periodos 04/90, 01/91, 02/91, 03/91, 04/91 y 05/91, en la medida que se verifique la legitimidad de las diferencias abonadas, conforme Planilla de Comprobación de Pagos de fs. 45 y cctes.

Que, en relación al pretenso agravio del recurrente, aduciendo la falta de determinación de los ítems correspondientes, contemplados en la resolución sancionatoria, lo que le impidió –sostiene- cumplimentar con los dispuesto en el art. 93 segundo párrafo, del Código Fiscal, le asiste razón a la Representación Fiscal en el sentido que constituye un requisito de admisibilidad de los recursos de reconsideración y apelación, razón por la cual, admitido el recurso de apelación, el mismo ha perdido virtualidad, careciendo de sustento.

Que, finalmente, en cuanto al último agravio basamentado en una supuesta violación de la garantía de inviolabilidad de la propiedad (art. 17 de la Constitución Nacional), como asimismo que implicaría una confiscación de bienes, vale recordar que comportando la queja –aún cuando vaga y confusa- un planteo de inconstitucionalidad, exorbita el ámbito de competencia del Tribunal, en la medida que no se invoca ni prueba la existencia de precedentes emanados de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, o de la Suprema Corte de Justicia de esta Provincia en los que se hubiere declarado la inconstitucionalidad de las normas aplicadas, las que –a mayor abundamiento. No se individualizan, únicos supuestos que lo habilitarían a emitir pronunciamiento en tal sentido (artículo 12 del Código Fiscal, T.O. 1999 y correlativos anteriores y artículo 14 del Decreto-Ley n° 7603/70 y sus modificatorias). Por ende, no puede ser acogido el planteo de inconstitucionalidad articulado en autos, circunstancia que conlleva, como necesaria consecuencia, el rechazo del agravio, lo que así declara.

Que, en mérito a las consideraciones precedentemente vertidas, el recurso en tratamiento ha de tener acogida con el alcance antes indicado, debiendo al Dirección Provincial de Rentas, en atención a lo normado por el art. 29 del decreto-Ley n° 7603/70 y sus modificatorias, practicar la liquidación correspondiente, conforme a las pautas precisadas en esta sentencia, teniendo especialmente en consideración la pericia y el detalle de los Anexos I y II de la misma (fs. 240/243), fijándose para ello un plazo de veinte (20) días bajo el apercibimiento establecido en la última parte de la citada disposición, lo que así también se declara.

Por ello, se resuelve:

1°) Hacer lugar parcialmente el recurso de apelación deducido a fojas 197/199 y vuelta por el Escribano Marcelo Alejandro Calzada contra la Resolución n° 4-0037/98, emanada de la Gerencia de Inspección III de la Dirección Provincial de Rentas.

2°) Disponer que la citada Dirección practique la pertinente liquidación y dicte nuevo pronunciamiento con ajuste a las pautas establecidas en el Considerando III, dentro de los veinte (20) días a partir de que quede firme esta sentencia y el ente reciba los autos, bajo apercibimiento de resolver –en cuanto correspondiere- sobre la base de la que practique el accionante una vez vencido dicho plazo. Regístrese, notifíquese y devuélvase.