Dragados y Obras Portuarias S.A.
Tribunal Fiscal de la Nación, sala B (TFiscal)(SalaB)
2002/08/08


Hechos:
Se apeló la resolución de la D.G.I. que determinó de oficio la obligación de una sociedad frente al ahorro obligatorio, con más actualización e intereses resarcitorios. El Tribunal Fiscal confirmó la resolución.

Considerando:

I. Que a fs. 62/71 la actora interpone recurso de apelación contra una resolución de la Dirección General Impositiva de fecha 22 de septiembre de 1993, por medio de la cual se le determina de oficio su obligación frente al ahorro obligatorio período 1988 y 1989, con más actualización, intereses resarcitorios y la sanción prevista en el art. 7° de la Ley 23.549.

Que, en primer lugar, manifiesta que su parte se dedica a la construcción de Obras Portuarias, dragados de toda clase y otros emprendimientos principalmente vinculados a la locación de trabajos públicos y privados en puertos y vías navegables, destacando que durante los ejercicios tomados en cuenta para la determinación del ahorro obligatorio, incluidos los años gravados con el tributo, la obra pública entró en una profunda, grave y prolongada crisis agravada por la situación de cesación de pagos por parte del Estado, la que trajo como consecuencia una extrema iliquidez.

Que, en lo que hace a las leyes de ahorro obligatorio, manifiesta que las mismas se basan en la existencia de capacidad de ahorro suficiente, razón por la cual, la ausencia de la misma determinaría la exención respecto de dicho tributo.

Que con relación a las presunciones contenidas en la ley de ahorro considera a diferencia de la tesis fiscal, que son verdaderas ficciones legales, lo que no se compadece con el principio de realidad económica. En consecuencia, considera que el organismo fiscal realiza una interpretación al pie de la letra de la Ley 23.549 y la lleva al extremo del dogmatismo más absoluto, infringiendo de esta manera el principio sentado en el art. 11 de la Ley 11.683, pasando por alto todo lo alegado por su parte al contestar la vista, privándosela asimismo de la posibilidad de producir la prueba solicitada en sede administrativa. Ofrece prueba y hace reserva del caso federal.

II. Que a fs. 73 se da traslado del recurso al Fisco ncional quien contesta a fs. 79/90 solicitando el rechazo del recurso interpuesto, con costas.

Que a fs. 95 se abre la causa a prueba haciéndose lugar a la informativa y a la pericial contable ofrecida, obrando sólo esta última agregada a fs. 101/109 de autos.

A fs. 112 se da por decaído el derecho a la actora a producir la prueba informativa, cerrándose el período de instrucción y elevándose los autos a Sala.

A fs. 115 se ponen los autos para alegar, haciendo uso de tal derecho la actora a fs. 126/136 y el Fisco Nacional a fs. 118. A fs. 131 pasan a sentencia.

III.- Que, ello así, cabe tener en cuenta lo resuelto por la Excma. Cámara in re "Callegari SA c. DGI s/repetición" sentencia del 21/3/00 en el sentido de que "en las Leyes 23.256 y 23.549, la capacidad de ahorro no tiene un significado distinto al de capacidad contributiva. La circunstancia de que se presuma esa capacidad sobre la base de medidas que se tuvieron en cuenta para liquidar tributos por un período anterior, no transforma en un impuesto retroactivo al tributo de las Leyes 23.256 y 23.549, ni implica pagar un adicional por un período anterior. Las leyes han establecido una base de cálculo que parte de un dato cierto en el pasado, pero han agregado y detraído conceptos. Pero si en relación a los tributos del período anterior, la base adoptada constituyó la capacidad contributiva exteriorizada de los impuestos a las ganancias, sobre el patrimonio neto y sobre los capitales, en el tributo de las Leyes 23.256 y 23.549 aquélla es una presunción de capacidad contributiva para ejercicios posteriores. Por ello, el concepto de capacidad de ahorro en las Leyes 23.256 y 23.549 es equivalente al concepto de capacidad contributiva".

"El planteo de inconstitucionalidad de la ley exige necesariamente que la aplicación de ella provoque un perjuicio y que éste quede acreditado en la causa, desde que sólo en tales casos, frente a un menoscabo cierto y concreto de un derecho protegido por la Constitución Nacional, corresponderá un pronunciamiento judicial. De lo contrario, el juez violaría el principio que le veda efectuar pronunciamientos abstractos o académicos."

"Que ello así cabe recordar que en la Ley 23.549, el patrimonio y la renta se han considerado como una exteriorización cierta de capacidad contributiva y, en principio, sólo la prueba de su desaparición o su reducción por debajo de los límites fijados por el art. 26, podría sostener un planteo relativo a la inaplicabilidad de la ley en un caso concreto".

"Si el legislador establece un tributo como el ahorro obligatorio y lo funda, en lo que aquí interesa, en la existencia de patrimonio y la renta, lo decisivo, lo fundamental, es la existencia de dicho patrimonio y de dicha renta. La presunción legal reposa en la existencia de dicho patrimonio y de dicha renta, que sólo quedará desvirtuada por la pérdida del patrimonio o la renta o su reducción por debajo del monto establecido por el art. 26 de la Ley."

"Si ello no es así, si el patrimonio existe y la renta también y no se dan los supuestos del art. 26 de la Ley 23.549, se satisface, en esta clase de tributos, el principio de gravar manifestaciones de capacidad contributiva. La Corte Suprema de Justicia de la Nación ha afirmado, en este sentido, que es requisito de validez del impuesto la existencia de capacidad contributiva (causa "Navarro Viola", sentencia del 19/12/89, Fallos 312:2467)."

"Es claro que, cuando se hace referencia a este principio, en el sentido expuesto, se alude, como explica Matías Cortés Domínguez, a la capacidad contributiva absoluta, como fundamento de los impuestos, no a su medida, en cuyo caso, la alusión es a la capacidad contributiva relativa ("Ordenamiento Tributario Español", Editorial Tecnos SA 1968, Madrid, España, págs. 28/9. Véase también "Lecciones de Derecho Financiero" de Fernando Sainz de Bujanda, editado por la Universidad Complutense, Madrid, España, 1979, págs. 152/3)".

Que, en consecuencia, y atento lo expuesto, es claro que si la capacidad contributiva (absoluta) falta o ha disminuido como lo establece la ley (art. 26), el tributo será inválido, mientras que si éste no es el supuesto, las cuestiones que puedan plantearse invocando la lesión de garantías constitucionales se vincularán, necesariamente, con la arbitrariedad de la técnica de medición empleada por el legislador.

Debe advertirse que un planteo de esa clase frente a la capacidad contributiva que se analiza, requerirá la demostración de que la ley establece una proporción irrazonable (y, por ejemplo, entre otros supuestos, confiscatoria) entre el patrimonio (o capital) real de la sociedad o la renta de ella durante el período al que corresponde el tributo y el monto de éste.

Que de la pericia agregada a autos no surgen ninguna de las causales de exclusión establecidas por el art. 26 de la Ley 23.549. Ello por cuanto la actora no ha demostrado la existencia de quiebra de la empresa, o la pérdida en una proporción superior al sesenta por ciento (60%) del capital correspondiente al ejercicio fiscal 1986, 1987 ó 1988 -determinado de conformidad con las disposiciones de la Ley de Impuesto sobre los Capitales sin consideración de las exenciones que ella establece-, únicos supuestos contemplados por la ley a fin de admitir la no constitución del ahorro en cuestión.

Que, en consecuencia, procediendo la constitución de ahorro obligatorio corresponde confirmar la liquidación de los accesorios en razón de darse a su respecto la situación de mora que justifica su procedencia.

Que con respecto a la sanción aplicada por el organismo fiscal, la misma debe ser confirmada, ello en virtud de lo resuelto por nuestro Más Alto Tribunal en el sentido de que en el campo del derecho represivo tributario rige la regla de la culpabilidad, que exige como presupuesto insoslayable para la aplicación de una sanción, que exista una posibilidad real y efectiva de ajustar la conducta individual a los mandatos de las normas jurídicas (conf. "Morixe Hnos. S.A.C.A.", sentencia del 20/8/96).

Así ello, debe señalarse que el actor no ha conseguido demostrar con las pruebas arrimadas, circunstancia alguna que justifique eximirlo de la sanción apelada, como así tampoco encontrase incluido en algunas de las causales de exclusión legalmente pautadas.

Que, en consecuencia y en atención a las consideraciones precedentes, corresponde confirmar la resolución venida en recurso en todas sus partes, con costas. Lo que así se resuelve. - Agustín Torres. - Carlos A. Porta. - Juan P. Castro.