En el marco de una iniciativa de reforma de la Ley Penal Tributaria, el Congreso sancionó a fin de año la incorporación de la figura de Asociación Ilícita para casos de evasión. La ley estableció que, a partir de la figura de Asociación Ilícita en el ámbito de la Ley Penal Tributaria N° 24.769, el ilícito no será excarcelable; en tanto, se prevé una pena mínima de 3 años y medio para los integrantes de esa asociación y de 5 años para los jefes u organizadores de ella. En el mensaje enviado a los legisladores, se dijo que esta figura penal está pensada no para los contribuyentes que evaden impuestos, sino para quienes les prestan ayuda para hacerlo.

Consideraciones generales

En un delito calificado por la doctrina mayoritaria como de "único autor" o de "propia mano", se crearán asociaciones ilegales en el cometido del ilícito, ampliando la pena en forma concurrente a sus autores y partícipes.

Si la conducta reprochable fuera sólo la planificación del tributo, se incrementará la cantidad de imputados al considerarse como tal a todo profesional que, habiendo sido requerido su consejo, se expida dentro del marco legal, produciendo una deuda inferior a la pretendida por la Administración.

En la primera página de los diarios se podrán ver grandes titulares manifestando que se ha desbaratado una "organización de tipo mafioso", integrada por el dueño, el presidente o el gerente de la empresa, el contador interno, el auditor externo, el abogado consultor, el escribano habitual de la compañía y el gerente de sistemas informáticos, unidos todos ellos con el fin exclusivo de cometer delitos en el campo tributario.

A esta asociación se la pretende revestir de una particular categoría social, pero están ausentes todos los atributos exigibles del término "asociación", como parámetro mínimo para identificar plenamente un aparato complejo, organizado y funcionalmente idóneo para actuar en un programa impositivo criminal. Lo que en realidad se intenta es transformar una simple agregación de personas en una asociación ilícita dotada de una característica y potencionalidad con refinamiento para lograr evadir impuestos.

Recordemos que, en materia de asociación ilícita, fuera del tema penal, hemos tenido "notorias" causas de público conocimiento, donde se ventiló esta figura y no se pudo llegar a tal configuración. La figura de Asociación Ilícita requiere, desde el punto de vista del Código Penal, una serie de recaudos que, de no tomarse, obviamente, no encuadran en dicha situación, y para el Código Penal Asociación Ilícita no es juntar personas. La Asociación Ilícita que se pretende instaurar no está prevista para el contribuyente, porque el contribuyente es el autor primario del delito de evasión. Está pensada para agregar dos "personajes" -por decirlo de algún modo- para llegar a tres miembros o participantes: los fabricantes de las denominadas "facturas apócrifas", que generalmente son sociedades anónimas inexistentes e integradas por insolventes; también se pretende incluir al profesional, en tanto -sin intención de generalizar-, en varias oportunidades los funcionarios de la Administración Fiscal parten de la base de que, en los casos de evasión, los "ideólogos" son los profesionales, y con esta reforma ya no habría –como ahora- una participación criminal del profesional o de quien emite la factura para facilitar esta forma de evasión, sino que los tres estarían formando parte de un delito a través de la Asociación Ilícita, con lo cual el efecto que se pretende es que no tengan el beneficio de la excarcelación.

Todos los supuestos tributarios tendrían implicancias penales y, en ese caso, la captación de la base imponible que desea la Administración, que podría no responder a los principios primarios de la imposición, devendrá de un procedimiento contrario al verdadero derecho, agregándosele la advertencia del temor penal.

Se definen como delitos ciertos comportamientos del contribuyente sin una adecuada descripción de la conducta, sin fijar cuál es el daño que debería causarse ni determinar el bien jurídico que se pretende proteger.
Aparecen aparentes lesiones de bienes jurídicos protegidos que no han sido causadas por esas acciones descriptas. Cuando no se pueda especificar exactamente al autor individual o grupal de la conducta tributaria reprimida, se pondrá en marcha como alternativa penal un delito de "peligro abstracto".

En nuestra opinión, coincidente con lo declarado por uno de los tres jueces designados para el futuro fuero Penal Tributario, Javier López Biscayart, el delito previsto en la reforma es "inconstitucional porque no hay bien jurídico tutelado".

La figura de Asociación Ilícita contenida en el Código Penal está referida a una banda destinada a cometer una pluralidad de delitos indeterminados, ya que una organización de ese tipo afecta el orden público por su sola existencia.

Consideraciones finales

En definitiva, los integrantes de la Comisión de Estudios Tributarios aseguran que la figura incorporada vulnera la defensa de los derechos personalísimos de los administrados y sus verdaderos derechos "humanos" de acuerdo con los tratados incorporados al art. 75 inc. 22 de la Constitución Nacional.

Se captarán situaciones tributarias por vías no permitidas, y no interesará el debilitamiento del derecho penal moderno en su función de mantenimiento de la sociedad, porque la presunta y no probada evasión fiscal se proyecta como un valor superior a la existencia de un derecho penal garantista.

Habrá inspectores encubiertos sometidos a su propio y exclusivo control, con ilegal ejercicio de atribuciones en el marco del derecho, en muchos casos induciendo al inspeccionado a incurrir en el campo penal.

Lo arbitrario será cosa común, y volverán los viejos principios absolutistas de la fiscalización tributaria, que fueron severamente rechazados por toda la comunidad científica al oponerse al Proyecto de Código Tributario ideado por el Dr. Carlos Silvani.

La reforma que se debe buscar, si es que se considera que con la actual legislación en materia penal no es suficiente, es aquella que persiga y juzgue a quienes realmente "cometen el delito de evasión" y no a quienes los funcionarios pretendan que "sean" evasores cuando no lo son.

Por lo tanto, esta Comisión solicita rechazar la reforma auspiciada por el Poder Ejecutivo de la Nación en la materia objeto de análisis.

Una vez más, reiteramos nuestro compromiso y constante lucha contra la evasión fiscal, poniéndonos como siempre a disposición de las autoridades en todo aquello en que consideren que podemos colaborar para diseñar instrumentos y mecanismos que tiendan a concretar los fines perseguidos dentro de los marcos legales y constitucionales.