Con fecha 19 de enero de 2005 se publicó en el Boletín Oficial la Resolución M. D. N° 01/2005 del Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, que aprueba la Segunda Parte de la Resolución Técnica 22 "Normas Contables Profesionales: Actividad agropecuaria" de la FACPCE.

La citada norma llena un vacío que la Profesión requería y es sancionada sin modificaciones con el loable propósito de contribuir a la unificación de las Normas Profesionales en todas las jurisdicciones del país.

Esta medida importa, por parte de nuestro Consejo, una muestra del acercamiento con la FACPCE para el logro de una unidad responsable en nuestro quehacer profesional. Es mi intención mostrar un enfoque de su contenido.

En la Primera Parte, se fundamenta la sanción de la norma en:

• La necesidad de la armonización.

• La Res 087/2003 (T.O. NCP de la CABA).

• El Informe N° 19 del CECYT sobre actividad agropecuaria.

• Los comentarios de las Comisiones de Actuación Profesional en Empresas Agropecuarias y de Estudios sobre Contabilidad de este Consejo.

• La necesidad de que los aportes efectuados por la Comisión de Actuación Profesional de Empresas Agropecuarias sean considerados en una posterior revisión de la Resolución Técnica motivo de esta Resolución.

• El acta suscripta por un representante de este Consejo y un representante de la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas, que acuerdan una serie de aspectos para la unificación de las normas contables profesionales en todo el ámbito del país.

• Lo que no hace conveniente la adopción de una norma de manera diferencial de como se la ha puesto en vigencia en restantes jurisdicciones.

Por lo que antecede, dispone en su parte dispositiva:

• Aprobación de la RT 22.

• Incorporar a la RT 17 las modificaciones que emanan de la RT 22.

• Se obliga a presentar a la FACPCE "los aportes técnicos resultantes de los estudios realizados en la Comisión de Actuación Profesional en Empresas Agropecuarias de este Consejo, para que sean analizados simultáneamente con los otros temas presentados como aspectos adicionales al acta de unificación de normas profesionales que se encuentra en tratamiento por ambas instituciones".

• Establece su vigencia para los ejercicios iniciados a partir del 1º de julio 2005, admitiéndose su aplicación anticipada.

Breve descripción

El objetivo de la RT 22 se establece en su punto 1°: "La presente norma tiene como objetivo definir los criterios de medición y pautas de exposición aplicables a los rubros específicos de la actividad agropecuaria".

En el punto 2° describe la actividad agropecuaria como la destinada a "producir bienes económicos a partir de la combinación del esfuerzo del hombre y la naturaleza, para favorecer la actividad biológica de plantas y animales incluyendo su reproducción, mejoramiento y/o crecimiento".

El punto 3° tiene como finalidad establecer y limitar su "Alcance" y puntualiza:

• Se aplican en la medición y exposición de:
- Activos biológicos, que es el elemento generador de la actividad.
- Productos agropecuarios hasta su disposición o utilización como insumo de otro proceso productivo no susceptible de crecimiento vegetativo.
- Resultados atribuidos a la producción agropecuaria.

• No incluye el tratamiento de otros rubros que hacen a la producción agropecuaria, pero que no tienen o no tuvieron desarrollo biológico, tales como la tierra agropecuaria. A estos rubros les son aplicables las restantes normas contables profesionales que fueren pertinentes. No obstante remarca que:
- Si el factor de producción tierra afectada a uso agropecuario disminuyera las condiciones productivas precedentes, como consecuencia de su empleo en la actividad agropecuaria, deberá considerarse como un activo sujeto a depreciación, deduciendo de su medición la estimación del valor del deterioro e imputando el mismo como un costo atribuible a la producción agropecuaria en el correspondiente período contable.

• No participo de considerar un activo sujeto a depreciación, sino la creación de un fondo con cargo al costo de producción para la restitución de fertilidad, ya que en el valor del suelo influyen otras circunstancias a esta circunstancia.
- No incluye el tratamiento del procesamiento de los productos agropecuarios posteriores a su obtención (por ejemplo: el procesamiento de uvas para la obtención de vinos y mostos, etc.).

El punto 4º establece que esta Resolución Técnica es aplicable "exclusivamente" a todos los entes que desarrollan actividad agropecuaria, incluyendo aquellos que producen bienes con crecimiento vegetativo, aplicando tecnologías que hacen un uso menor o nulo de la tierra.

El punto 5° señala que los vocablos y expresiones utilizados en esta Resolución Técnica tienen los significados que se indican a continuación:

• Transformación biológica: comprende los procesos de crecimiento, deterioro, producción y procreación que producen cambios cualitativos y/o cuantitativos en los activos biológicos.

• Activos biológicos: están compuestos por los vegetales y animales vivientes empleados en la actividad agropecuaria. Pueden estar en crecimiento, en producción o terminados, y se los denomina:
- Activos biológicos en desarrollo.
- Activos biológicos en producción.
- Activos biológicos terminados.

• Obtención de productos agropecuarios: son aquellos que han concluido su proceso de desarrollo y se encuentran en condiciones de ser vendidos, transformados en productos agropecuarios o utilizados en otros procesos productivos (por ejemplo: novillos terminados, frutos maduros, bosques aptos para la tala, etc.).

• Productos agropecuarios: es la separación de los frutos de un activo biológico o la cesación de su proceso vital. En las distintas actividades agropecuarias adopta el nombre específico de cosecha, ordeñe, esquila, tala, recolección, etc.

• Mercado activo: Define qué considera mercado activo:
- Productos homogéneos.
- Deben existir compradores y vendedores en cantidad suficiente en forma habitual, es decir que deben existir transacciones en la fecha o fechas cercanas a la de las mediciones contables.
- Los precios de las transacciones deben ser conocidos por los entes que operan en dichos mercados.

• Etapa inicial de desarrollo biológico: abarca desde:
a. las tareas preparatorias previas al desarrollo biológico propiamente dicho hasta
b. el momento en que razonablemente pueda efectuarse una medición confiable y verificable de dicho desarrollo utilizando estimaciones técnicas adecuadas, y que esta medición sea superior al valor de los costos necesarios para obtenerlo.

• Etapa siguiente a la inicial de desarrollo biológico: abarca desde el momento en que razonablemente pueda efectuarse una medición confiable y verificable de dicho desarrollo utilizando estimaciones técnicas adecuadas.

• Producción: es el incremento de valor por cambios cuantitativos o cualitativos -volumen físico y/o calidad- en los bienes con crecimiento vegetativo como consecuencia de sus procesos biológicos.

El punto 6° indica que sólo se podrá reconocer la existencia de un activo biológico o de un producto agropecuario cuando se hayan satisfecho los requisitos exigidos por la sección 5 (Reconocimiento y medición de los elementos de los estados contables) de la Resolución Técnica N° 16 (Marco conceptual de las normas contables profesionales) y específicamente por la sección 2.1 (Reconocimiento) de la Resolución Técnica Nº 17 (Normas contables profesionales: Desarrollo de cuestiones de aplicación general).

En el punto 7° se establece la forma de Medición que constituye la faz medular de la norma.

En el Cuadro I se sintetizan los criterios de medición que contienen los puntos 7.1 y 7.2; queda para un tratamiento posterior el punto 7.3.

En cuando a los criterios sustentados por la norma sancionada, cabe reflexionar por qué se han implementado subdivisiones sustentadas en conceptos contables. Conceptualmente parecería que lo que deberíamos hacer es adecuar los criterios contables a los distintos estadios biológicos, tal como lo hicieron los antecedentes en que la misma dice basarse (Informe 19, la NIC 41 y la mayoría de los trabajos elaborados y presentados en congresos donde el tema de la medición de los activos biológicos fue tratado).

Parece adecuado proponer que la norma establezca claramente la necesidad de emplear criterios que midan el crecimiento biológico. No olvidemos que el crecimiento biológico es el generador de valor y fue motivo de la sanción de una normativa específica para entes con actividad agropecuaria.

El punto 7.3 trata la determinación de la producción y erróneamente se ubica como un tema de medición cuando debió ser un problema de exposición, ya que la valuación de los activos subyacentes es la que genera la producción que no es un diferencial, sino un crecimiento que genera una producción y que, cuando se la aparea con los costos que insume dicha producción, se obtiene el resultado.

Otro tópico que estipula es el momento de determinación de la producción.

La producción es un proceso continuo por definición que se genera momento a momento y es directamente proporcional a las condiciones climáticas.

El problema de la medición surge por necesidades de cortes de tipo contable, por lo cual la medición debe ser siempre en el momento del cierre del período contable o cuando cesa el proceso productivo.

En cuanto a la preferencia por una medición mensual por sobre la anual es poco comprensible si el crecimiento es autogenerado en las distintas estaciones climáticas donde existen meses favorables o desfavorables, en general de alto crecimiento en primavera verano y de menor o nulo crecimiento en otoño e invierno.

Sería, en mi opinión, conveniente la revisión de este punto e incorporarlo al punto 8 con una reorganización del mismo.

En el punto 8° se determinan pautas de exposición. El tema es más extenso de lo que permite esta comunicación. No obstante me permito hacer estas consideraciones:

• Se obliga a considerar como bienes de uso a los bienes destinados a la producción; tanto la doctrina nacional como el Informe 19 y la NIC 41 establecían la conveniencia de la separación de los Bienes Biológicos.

• En cuanto a notas y anexos a presentar, no muestran más obligaciones que las habituales y obligatorias por normativas legales o profesionales.

• En cuanto a las consideraciones referentes a los resultados por producción y a las tenencias, es posible sintetizarlas de la siguiente forma:
- Determinación de la Producción:
• En el momento de obtención (por ejemplo: Cereales, Frutos).
• En los casos de procesos continuos (Ganaderos) en el momento de su medición, preferentemente por períodos anuales y no mensuales, como se establece en la RT 22. En el ámbito agronómico y empresario se trabaja por períodos anuales.
• En los procesos de larga duración, como el forestal, las producciones anuales se irán sumando y expresando los valores al inicio, considerando esta diferencia como tenencia, aunque bien podría considerarse una consecuencia del proceso productivo; es un tema de desarrollo doctrinario.
- Determinación de tenencias:
• Desde el momento de la obtención hasta la disposición son resultados por tenencias; no obstante sería conveniente separar las tenencias originadas por las ventas de las restantes, ya que la individualidad de lo producido se manifiesta en el momento de la transacción. Por ejemplo, en el caso de venta de novillos de calidad superior al promedio de plaza que se usa como referencial para la valuación a VNR.
• La reexpresión de los insumos a valor de reposición para la determinación del resultado neto de producción
• La separación entre tenencias originadas en la valuación a valores netos de realización que integran el resultado operativo y las restantes que implican su ubicación en el resultado financiero.