El marco general y aplicable a las sociedades en el Impuesto

En líneas generales, el Impuesto sobre los Bienes Personales recae en los bienes existentes al 31 de diciembre de cada año en posesión de personas físicas. En este sentido, para aquellas personas físicas domiciliadas (incluidas las sucesiones indivisas) en el país, el Impuesto alcanza tanto a los bienes situados en el país como en el exterior, mientras que, para las no residentes, únicamente sobre los situados en la Argentina.

Luego de entrar en vigencia la Ley N° 25.585, "el gravamen correspondiente a las acciones o participaciones en el capital de las sociedades regidas por la Ley N° 19.550, cuyos titulares sean personas físicas y/o sucesiones indivisas domiciliadas en el país o en exterior, y/o sociedades y/o cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, domiciliada en el exterior", debe ser "liquidado e ingresado por las sociedades regidas por la Ley N° 19.550".

Esto quiere decir que se presume que las acciones y/o participaciones cuyos titulares sean sujetos ideales del exterior pertenecen en una última instancia, o sea de manera indirecta, a personas físicas (o sucesiones indivisas) domiciliadas en el país. En este sentido, debe ponerse énfasis en la redacción utilizada toda vez que la norma se circunscribió a las acciones o participaciones sociales.

En términos prácticos, esto quiere decir que las sociedades argentinas deben ingresar el Impuesto anualmente sustituyendo al efectivo o presunto contribuyente.

Sin embargo, ¿qué sucede en el caso de las sucursales en particular?

Marco normativo referido a las sucursales

Cabe destacar que no es la Ley sino el Decreto Reglamentario el que establece que las sucursales son sujetos obligados, cuando menciona que: "La determinación del gravamen [...]; será liquidado e ingresado con carácter de pago único y definitivo por las sociedades comerciales comprendidas en la Ley de sociedades comerciales, incluidos los establecimientos estables pertenecientes a las sociedades extranjeras mencionadas en el artículo 118 de esta última ley, las sociedades de hecho y las sociedades irregulares".

Esta situación es la que generó oportunamente ciertas inquietudes sobre su efectiva aplicación, dado que la norma legal hacía silencio respecto de este tipo de ente jurídico, situación que a propósito había sido resuelta en el Dictamen del Procurador N° 507/04.

De forma resumida, los fundamentos del Dictamen 507/04 (correspondiente al caso "El Al Líneas Aéreas de Israel Ltda."), por el cual las sucursales en general no resultaban alcanzadas, son que al no existir acciones gravables en los términos del artículo siguiente del artículo 25 de la Ley 23.966, no cabe aplicar la presunción jure et de jure prevista en el párrafo segundo de ese precepto, pues esta sólo opera cuando existen participaciones accionarias. El Procurador se refirió al fondo de la cuestión cuando destacó que: "si bien ellas deben llevar, como lo exige el artículo 120 de la Ley N° 19.550 y sus modificatorias, una contabilidad separada, carecen de personería jurídica y de capital accionario propios". O sea, el Procurador sustentó su postura según la cual no procede la aplicación del tributo en cabeza de las sucursales ante la ausencia del presupuesto de hecho.
Cuando se quiere conocer el alcance del primer dictamen, aparecen los fundamentos del Dictamen 380/05 por el cual sólo ciertas sucursales pasarían a estar gravadas. Aquí el Procurador declara que el criterio expuesto en el anterior (o sea el dictamen 507/04) debe acotarse, por lo que el beneficio de no gravar con el impuesto "debe entenderse exclusivamente referidos a sucursales de empresas cuyo paquete accionario pertenezca en su totalidad a un Estado extranjero" (énfasis agregado), como fue el caso de la empresa El Al, que pertenece ciento por ciento al Estado de Israel.

Al respecto, en este dictamen fue la improcedencia de aplicar la presunción absoluta debido a que fue reconocido que el hecho presumido no había ocurrido en la realidad fáctica, esto es, en un lugar y en un momento temporal determinado, tal como hemos señalado en un artículo reciente (1), dado que el titular no puede ser otro que el propio Estado de Israel. En otros términos, no existe posibilidad alguna de que el propietario de la sucursal sea indirectamente una persona física argentina. Aquí, puede observarse que los argumentos utilizados para no aplicar la presunción fueron otros con respecto al anterior.

Conclusiones

Si bien se ha intentado destacar que el segundo dictamen es una aclaración del primero, las conclusiones del segundo invalidan las del primero. Pues es contradictorio afirmar que ninguna sucursal está alcanzada (Dictamen Nº 507/04) y a la vez decir que "sólo" las sucursales pertenecientes a un Estado extranjero están excluidas, pues equivale a una contradicción lógica: decir que las que no son pertenecientes a un Estado extranjero resultan alcanzadas, según la tesis del segundo (Dictamen Nº 380/05), y afirmar simultáneamente lo contrario, esto es, que no están alcanzadas según la opinión del primer dictamen.

En síntesis, con los argumentos del primer dictamen, como las sucursales no fueron incluidas taxativamente en la letra del Impuesto, y sólo resultarían ser responsables si se modifica la norma legal, pues así lo exige el principio constitucional de legalidad en materia tributaria, puede interpretarse que el decreto excedió su alcance y de allí ser objetada su validez. Por ello le corresponderá al Poder Judicial interpretar si es inconstitucional la norma reglamentaria y, a su vez, si corresponde la aplicación de una posible sanción, a la luz de lo controvertido de la cuestión, a la sucursal que no hubiera ingresado el tributo.