Análisis de Jurisprudencia Tribunal Fiscal de Apelaciones de la Provincia de Buenos Aires

Dra. Abog. Ana M. Molfino

PBA. Impuesto de Sellos. Concesión de Obra Pública

Buenas tardes, me voy a referir entonces a algunos fallos del Tribunal Fiscal de Apelaciones de la Provincia que he considerado salientes. En primer lugar me voy a referir al caso de Autopistas del Sol S.A., que es del 11 de julio de 2002. Es un tema de Impuesto de Sellos aplicable a contrato de concesión de Obra Pública de este corredor vial. La provincia de Buenos Aires decidió salir a intentar o pretender cobrar el Impuesto de Sellos correspondientes a los distintos contratos de concesión que han sido muy numerosos a partir del régimen de privatización que se inició en el año 1989, 1990.

Esta pretensión de la Provincia ha sigo impugnada por los contribuyentes, por las empresas, y este caso es representativo de la problemática planteada. Las cuestiones que se plantearon en este caso, tengamos en cuenta que se trató de un contrato de concesión de Obra Pública instrumentado en Capital Federal en el año 1994, eran las siguientes: la Ley Impositiva vigente en la oportunidad de la celebración del contrato, que como le dije era del 94 gravaba solamente las concesiones otorgadas por autoridades provinciales o municipales, y en este caso el ente concedente era nacional.

En segundo lugar el tema planteado era si el contrato era oneroso, porque la Ley Nacional de concesión de Obra Pública, que es la Ley 17520 clasifica las concesiones gratuitas y onerosas. Las gratuitas son aquellas que no prevén un canon, es decir, una contribución a cargo del concesionario, y en este caso no había un canon previsto, entonces la empresa consideraba que era una concesión gratuita, y por lo tanto no daría lugar al Impuesto de Sellos.

Otro tema planteado era que como el contrato fue celebrado en Capital Federal, y en esta jurisdicción el Impuesto de Sellos no existe, porque fue derogado por el Decreto del Poder Ejecutivo Nacional 114/93, se consideró aplicable el artículo 215 del Código Fiscal, que establece que los contratos, es decir, desde la óptica de la Provincia los contratos celebrados fuera de jurisdicción van a tener que pagar en la Provincia de Buenos Aires si producen efectos, que sería este caso, salvo que se hubiera pagado el impuesto en la jurisdicción de otorgamiento o estuviera exento, dice la norma.

Y en este caso no se trata de un contrato exento, sino que el impuesto está derogado. Otro problema que se planteó es que se involucró en la determinación, es decir, se atribuyó responsabilidad no solamente a los directores que estaban en el cargo al momento de la celebración sino que a los posteriores, y también a los directores suplentes.

¿Qué se resolvió? El Tribunal Fiscal hizo lugar a la pretensión fiscal siguiendo, podríamos decir, en su totalidad, todos los argumentos y la postura de la Provincia de Buenos Aires. En primer lugar estableció que el contrato produce efectos en la Provincia y por lo tanto tiene que pagarse el Impuesto Provincial, en segundo lugar, esa cláusula de neutralización del impuesto consistente en que a pesar de tener efectos en la Provincia no tener que pagarse el impuesto porque estaba exento en la jurisdicción de otorgamiento no se consideró aplicable porque no es un supuesto de exención sino de desgravación, es decir que no hay hecho imponible.

Este tema de desgravado y exento es muy importante porque se da en muchos contratos, no solamente en este caso de concesión, que están celebrados en Capital Federal tienen efectos en Provincia de Buenos Aires, las partes no abonan el impuesto, considerando que como no tienen, como está desgravado en la jurisdicción de otorgamiento, consideran que no tiene que pagarse el impuesto, y sin embargo la Provincia considera que sí tienen que pagarse, porque no es un supuesto de exención sino de desgravación, y en este punto el Tribunal Fiscal le ha dado la razón a Rentas.

Otra cuestión que se decidió es que si bien había en ese momento en la Ley Impositiva el inciso o la norma correspondiente a las concesiones, mencionaba que se gravaban solamente las concesiones provinciales o municipales, Rentas consideró aplicable una norma residual que era el inciso 17 que decía que cualquier acto oneroso no expresamente previsto tenía que pagar la alícuota general que es el 10 por mil.

Entonces se desplazó ese inciso que solamente gravaba las concesiones otorgadas por autoridad provincial o municipal y se aplicó, se consideró aplicable esta norma residual que gravaba cualquier acto oneroso no expresamente previsto. Y también con sustento en el artículo 216, que es el actual artículo 244, que hablando de la base imponible de las concesiones dice (y decía en ese momento, porque se mantiene exactamente igual), que en los contratos de concesión otorgados por cualquier autoridad, se paga por el valor emergente del contrato. Y el artículo 216 no contenía ninguna limitación en función de la autoridad concedente; entonces se consideró salvado este obstáculo de la Ley Impositiva.

También el Tribunal Fiscal consideró inaplicable la doctrina del caso Coviares S.A., que es de un fallo de Corte Suprema que se planteó con respecto al contrato de concesión de la Autopista La Plata – Buenos Aires, que fue un contrato anterior y en esa oportunidad la Corte consideró que no estaba alcanzado por el Impuesto Provincial, precisamente por esta norma de la Ley Impositiva que solamente gravaba las concesiones otorgadas por autoridades municipales o provinciales.

Pero el Tribunal Fiscal, aceptando también en este aspecto la tesis de Rentas, consideró que no se aplicaba el criterio de la Corte Suprema porque en ese momento la Ley o el Régimen del Impuesto de Sellos era taxativo, es decir que se gravaba solamente lo expresamente previsto, cosa que en el año 94 cuando se celebra este contrato de Autopistas del Sol ese sistema ya se había cambiado y los actos no expresamente previstos, siempre y cuando fueran onerosos, estaban alcanzados.

Luego el Tribunal Fiscal consideró que el contrato es oneroso porque sin perjuicio de la categorización de la Ley de Peaje, o sea de la Ley 16520, de acuerdo a la doctrina administrativista con cita de Marienhoff y Sayagués Laso se considera al contrato de concesión de Obra Pública oneroso porque la contraprestación que recibe el concesionario no la paga el Estado sino que la paga el usuario cuando al ingresar a la autopista abona el peaje. Entonces se consideró que es oneroso.

Y luego con respecto a la responsabilidad de los Directores, y este punto es muy importante porque esto es absolutamente novedoso, consideró que no solamente tienen responsabilidad solidaria los Directores que estaban en el cargo en el momento de la celebración y de exigibilidad del impuesto, sino que también los posteriores, porque todavía están en mora, entonces todas las personas que ocuparon el cargo de Directores con posterioridad tienen responsabilidad por no haber afrontado el Impuesto que estaba en mora. El punto con respecto al cual le dio la razón a la empresa o a los Directores fue con respecto a los Directores suplentes, que consideró que no son responsables.

Bueno, este es el caso Autopistas del Sol, que ya les digo que es representativo de otros y numerosos contratos de concesión que la Dirección Provincial de Rentas pretende cobrar el impuesto.