Los pagos a beneficiarios del exterior en el impuesto a las ganancias. Aspectos prácticos

Dr. C.P. César R. Litvin

Normas particulares de la ley de transferencia de tecnología

Vamos a analizar sintéticamente aspectos prácticos del beneficiario del exterior, que es donde debemos recordar que para beneficiarios del exterior, la ley de impuesto a las ganancias en su artículo 1º establece el régimen vinculado a principio de territorialidad, que los distingue de los residentes argentinos, que gravan el impuesto las ganancias de acuerdo al criterio de renta mundial. Los residentes extranjeros solamente por lo que realicen en Argentina, es decir por los bienes situados o colocados económicamente o por a realización en el país de cualquiera actividad susceptible a producir beneficios. Esto lo dice el artículo 5º de la ley, el criterio de la fuente que esta hace muchos años. Debido a que la Administración Tributaria del país y de cualquier parte del país, no tiene facultades para fiscalizar a beneficiarios que están residiendo en otros países, se ha establecido todo un régimen de pagos a beneficiarios del exterior que se establece una modalidad específica de ingreso del impuesto para estos beneficiarios.

Cuando aparecen en escena estos beneficiarios del exterior, se alteran algunos componentes distinguiéndose de o que sería un contribuyente argentino, Por ejemplo, la temporalidad del impuesto cambia, porque el impuesto pasa hacer instantáneo. Se hace la retención de la fuente y pasa a ser instantáneo y no de ejercicio. Es por operación. En segundo lugar se utiliza el criterio de lo percibido. Sabemos que en rentas de 3º categoría, rige devengado, pero acá el ingreso de impuestos se hace respecto al concepto amplio de lo percibido del artículo 18; la tasa es siempre del 35% aún cuando el beneficiario del exterior pueden llegar a ser una persona física, no se aplica la alícuota progresiva. Y por último se toma una base presunta es decir que las ganancia neta es un porcentaje determinado básicamente porque no esta sin determinar cual es la ganancia real en el exterior. En el régimen se establece y se obliga al sujeto pagador a ingresar una retención en concepto de pago único y definitivo. O sea, quien paga tiene que hacerse cargo de ingresar como pago único y definitivo.

El beneficiario del exterior no presenta declaraciones juradas, porque justamente el pago que se le detiene es en concepto de pago único y definitivo. Para analizar este tema es necesario complementar diferentes normativas, la ley de transferencia de tecnología que es la 22426, del decreto 581, las Resoluciones del INTI 328/05, que es importante señalarla, obviamente la ley de impuesto a las ganancias pero por sobre todas las cosas, los convenios de doble imposición. Y esto es lo importante. A esta altura seguramente van a decir, que tengo que ver con este tema.

Hemos sintetizado un poco con lo que pueden venir consultas respecto de este tema. Hay una obligación de inscripción en el INTI, a mero titulo informativo, que significa que tienen que ver con lo que es transferencia, cesión o licencia tecnología, o marcas, y en la medida en que tales actos tengan efecto en la República Argentina. Si bien la ley de transferencia tecnológica, obliga la inscripción ante el INPI, esa obligatoriedad que hace la ley de transferencia de tecnología diría que es a mero título informativo, pero la consecuencia de la falta de inscripción, es la imposibilidad por parte de la recepción, de deducir las prestaciones a favor del tomador extranjero. Acá hay una situación importante, He efectuado un gasto, le pago al beneficiario del exterior y luego no voy a poder deducir.

Y la totalidad de los montos pagados será considerada ganancia neta del proveedor. Por su parte el decreto 580/81 establece que a los efectos de lo establecido, en este artículo la ley de transferencia de tecnología se entiende por tecnología, y esto es clave, entender qué es o que se denomina transferencia de tecnología, porque tiene la alícuota menor de retribución y hay que tratar de utilizar este criterio, las patentes de invención, los modelos industriales y todo conocimiento técnico para la fabricación de un producto o prestación de un servicio. Lo que hace la resolución del INPI, el INPI que es el Intitulo Nacional de Propiedad Industrial. Y ha dictado una resolución muy importante a estos efectos que es la resolución 328, que de alguna manera define que todas las prestaciones que impliquen un conocimiento técnico al que esta aplicado una actividad productiva y la transmisión neutra de dicho personal o dicho conocimiento, siempre que su contraprestación se abone en forma proporcional a los trabajos que deberá ser previamente determinado en forma concreta y precisa en el instrumento contractual. Ó sea se parte de la base que tiene que haber un contrato que establezca toda esta situación. Hizo la transmisión de conocimiento que señala la Resolución INPI 328/05, los que son conocimientos trasmitidos a través de capacitación, recomendaciones, guías, indicaciones de mecanismos, procedimientos técnicos, suministro de plan, estudios, informes.

Es importante que dentro de la definición de asistencia técnica que es el concepto más amplio, dentro de lo que sea un pago de beneficiarios del exterior, que no incluye o que no se considera definición de licencia técnica. La adquisición de productos, por supuesto tiene otra naturaleza jurídica, es una compra venta. La asistencia técnica no vinculada con la actividad productiva, por ejemplo la consultora del área financiera, comercial, jurídica, marketing o ventas no se deben considerar asistencia técnica. Las licencias de usos de software y actualización, de reparación y similares y todas las tareas inherentes al funcionamiento corriente de la compañía. Se dio una situación especial respecto de la oportunidad de la registración y esto fue disparado a través de una nota externa que últimamente las notas externas son fuentes de derecho, la nota externa número 1/02, que consideraba esta nota externa que la vigencia para la previsión de los gastos, se realizará a partir de la efectiva presentación de la solicitud, con lo cual, cualquier registración tardía del contrato iba a tener consecuencias recién de la registración.

Esto es lo que el Tribunal Fiscal en a Sala B en ambos casos TEMIS LOSTALO y OTIS ARGENTINA consideró que la famosa nota externa carece de virtualidad jurídica a los efectos aclaratorios que pretendió otorgársele, que esta fuera de las atribuciones esta aclaración, porque la AFIP no es quien tiene que reglamentar la ley de transferencia de tecnología con lo cual esta fuera de las atribuciones, con lo cual la vigencia no es a partir de la efectiva presentación, si no en el momento en que realmente se he hecho el contrato correspondiente.

Es muy importante también que la registración que se hace en el INPI. Debe informarse como mínimo, una estimación de los importes abonados en el exterior, no siempre surge un importe exacto, porque en algún caso esta vinculado con alguna regalía. Entonces básicamente, el Fisco ha reclamado en algunas situaciones, cuando el contrato fue inscripto con meno valor, estimado que el valor real abonado, como que las diferencias no podrían llegar a ser deducibles. En este caso hay jurisprudencia diferente, Deka Piazza en contra del contribuyente y el antecedente mas reciente es favorable en el caso de OLEODUCTO TRANSANDINO Tribunal Fiscal y Cámara en ambos casos, a favor del contribuyente respecto de la posibilidad de hacer estimaciones, que se hacen como subestimadas, y las diferencias que podrán deducir. El tratamiento en el impuesto a las ganancias, acá vamos a distinguir, esto es importante, el tratamiento general, para las marcas es que existe un límite a la deducción de lo que se paga por marca. El límite es el 80% de las retribuciones abonadas por marcas y patentes.

Esto surge por el articulo 88 inciso M que delega en el Poder Ejecutivo a partir del decreto reglamentario de impuesto a las ganancias y a través de 146-1 establece este límite del 80%.- además hay que establecer o remitirse al artículo 88 de el concepto del pago, y hay que hacer el control de valores de los términos de precio de transferencia. Esto de que existe un límite significa que no es posible descontar todos los pagos de ciertos casos. En asistencia técnica, no marcas, el límite es el 3% de los ingresos que constituyen a base contractual o del 5% del monto de la operación realizada con motivo del asesoramiento.

Obviamente también hay que verificar los pagos en los términos del 18 y lo de precio de transferencia, o sea, no todo podría ser deducible. Pero para que sea deducible con esos límites solos puede ser en la medida que se haya cumplimentado con la registración exigida por la ley de transferencia de tecnología que es la inscripción ante INPI con lo cual acá queda claro que deja de ser meramente informativo, y si no que tiene efectos en el impuesto a las ganancias la inscripción o no en el INPI del contrato. En el caso de asistencia técnica, ello aplica solo en el caso que el mismo efectivamente encuadre en lo que se llama asistencia técnica en la ley de transferencia de tecnología, de acuerdo a la resolución que hemos dicho que no es asistencia técnica para la ley de transferencia tecnológica. Lo de retención a beneficiarios del exterior, ya hemos dicho que tributan por el principio de territorialidad, y respecto del criterio de fuente, que es todo en el artículo 5º, también debe incorporar que se consideran de fuente extranjera los honorarios y otras remuneraciones originadas por asesoramiento técnico, financiero o de otra índole prestado desde el exterior.

O sea que esto también un beneficiario del exterior puede prestar algún tipo de asesoramiento técnico sin llegar a venir a la Argentina, pero como la explotación de ese asesoramiento técnico o financiero es en Argentina, se considera de fuente argentina. Respecto de la retención a beneficiarios del exterior, se prevén alícuotas reducidas para los contratos de transferencia de tecnología. Si se cumplen los requisitos de la ley es el 21% de asistencia técnica no obtenida en el país, que es a alícuota de retención que se aplica.

Esto esta basado en el 70% de presunción de ganancia neta. Si el impuesto o la retención esta a cargo del pagador, se aplica el grossing up y este 21% se transforma en un 26,58%.- en el caso de cesión de derechos, licencias, para la explotación de patentes e inversión y otros, la alícuota es del 28% o sea, una ganancia presunta del 80 y con grossing up, que es del 38,89; ya pasamos la frontera del 35%. - y si no cumple con los requisitos de la ley hay como un castigo encubierto, que es mas cara la retención, el impuesto es el 31,5, la base presunta del 90% por lo cual con grossing up se transforma en un 45,98% de retención cuando esta a cargo del agente pagador.